運輸企業為何屢陷石化虛開案件?解析三方主體涉稅風險及抗辯要點


編者按:近日,又有一家運輸企業因虛接受成品油發票,并對外虛開運輸發票被處理、處罰,油票流入運輸領域具有較高稅務風險。本文擬結合該起案例,匯總近期運輸企業虛開風險多發的常見問題,并對涉案企業及其上下游的涉稅風險和抗辯空間進行說明。

案例引入

(一)基本案情

A公司是一家注冊登記于江蘇省的物流運輸企業,從事無車承運業務。在2020年11月至2021年6月期間,B公司取得A公司開具的220份貨物名稱為車用柴油、汽油等的進項成品油增值稅專用發票,金額2055萬元,稅額267萬元,價稅合計2322萬元,此外無其他與經營相關的支出。在A公司存續期間,其向位于新疆的C公司、D公司共開具了2229份增值稅專用發票,金額1.5億元,稅額1358萬元,價稅合計1.6億余元。經查,A公司短期集中大量大額開票,開具發票上備注的運輸業務均發生在新疆地區,不符合經營常規。且其與下游D公司之間不存在資金往來,收到C公司付款后立刻經由趙某私戶全部回流給C公司控制的私戶,資金交易存在異常。2021年12月,B公司走逃失聯且存在大額欠稅。

基于上述情況,稽查局確認B公司接受A公司開具的220份成品油增值稅專用發票,及其向下游開具的增值稅專用發票全部為虛開。

(二)交易模式

在該交易模式中,A公司為成品油貿易企業,B公司為運輸企業,C公司、D公司為運輸業務的托運人。從上述案情中可以看出,B公司在江蘇省注冊經營登記,卻在千里之外的新疆開展運輸業務,不符合經營常規,結合其資金往來、走逃失聯和欠稅等異常情況,可推斷其存在顯著的虛進虛出嫌疑,從而爆發虛開風險。

運輸企業為何頻頻陷入成品油虛開風險?

對于運輸企業而言,當其自身不具備運輸條件,將承接的運輸業務委托給個體司機等實際承運人具體完成時,應當取得個體司機從稅務機關代開的增值稅專用發票作為進項抵扣、成本扣除的憑證,但囿于自然人稅收遵從度低,實踐中往往是運輸企業向托運人開具了運輸發票,但卻因個體司機不開票而產生進項、成本匱乏的窘境。直到《關于跨境應稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第30號,以下簡稱“30號公告”)出臺,上述問題得到一定程度的緩解,但隨著傳統成品油變票行為在嚴密的稅務監管下偃旗息鼓,轉而將目光投向鄰近的產業鏈,運輸、化工等領域成為石化變票的嶄新路徑,從而衍生出形形色色的新型變票模式。近日,多家運輸企業因為虛接受汽柴油等成品油發票或者其他非成品油發票,又對外開具運輸類增值稅專用發票而被稅務機關處理、處罰,從中可以發現,不少企業存在共同的涉稅風險點,本文簡要介紹如下:

(一)業務經營違背正常的商業邏輯

其一,從經營范圍上看,運輸企業應當以運輸業務為主,自己經營、管理有車隊的,資產負債表應當反映其固定資產。企業資產負債表顯示固定資產原值偏低,能夠說明企業無自有運輸車輛。其經營無運輸工具承運業務的,進項或成本應當主要是實際承運人開具或代開的運輸發票。運輸企業不存在合理商業目的,在短期內大量購進汽柴油等成品油,遠遠超出正常的運輸業務需求,不符合經營常規,可能存在虛增進項、成本或非法購買增值稅專用發票的嫌疑。

其二,從經營資質上看,運輸企業不具備成品油等危險化學品的生產加工、存儲等相關資質和能力,其大量購進非成品油或者其他無關于車輛零配件維修、養護的油品,又不存在委托加工的業務證明和發票,由于相應油品不能直接用于運輸或委托承運,也就無法用于運輸企業抵扣進項和稅前扣除。運輸企業取得此類油票并徑直開具運輸發票,極易因發票異常而觸發稅務預警。也正因該業務不符合商業邏輯,相關油品交易中很有可能不存在真實貨物作為交易基礎。

(二)資金收付異常

在正常的業務開展中,供應商按照約定的方式提供或流轉貨物,下游購買方支付相應貨款,并取得發票。也就是說,在簡單的模式構造中,一次貨物或服務的供應鏈中應當有且僅有一條單向的資金流。如果下游企業取得發票,但沒有支付貨款,或者雖然支付了貨款,但隨即或間隔不久就回流回其控制的賬戶之中,都難以認定為正常的交易。供需雙方之間不存在資金往來,或者存在資金回流等情形的,都屬于資金收付異常的情況,均不利于對交易真實性的認定。

(三)上游企業走逃失聯

根據《國家稅務總局關于走逃(失聯)企業開具增值稅專用發票認定處理有關問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第76號)第二條的規定,走逃失聯企業在經營存續期間發生下列情形之一的,所對應屬期開具的增值稅專用發票將被列入異常憑證范圍:

一是商貿企業購進、銷售貨物名稱嚴重背離的;生產企業無實際生產加工能力且無委托加工,或生產能耗與銷售情況嚴重不符,或購進貨物并不能直接生產其銷售的貨物且無委托加工的;

二是直接走逃失蹤不納稅申報,或雖然申報但通過填列增值稅納稅申報表相關欄次,規避稅務機關審核比對,進行虛假申報的。購進貨物并不能直接生產其銷售的貨物且無委托加工的。

上游企業走逃失聯,一旦其開具的發票被認定為異常憑證,除經核實滿足申報抵扣條件的外,取得該異常憑證的企業尚未申報抵扣的,暫不允許抵扣;已經申報抵扣的,也要一律先作進項稅額轉出處理。

油票變運輸票涉稅風險解析

(一)開具成品油發票主體的涉稅風險

在案涉交易模式中,無論開具成品油發票的主體是煉化企業還是成品油貿易企業,其采取票貨分離的方式將油品銷售給加油站,又將對應發票開具給下游運輸企業,本身就會滋生涉稅風險。

一方面,票源企業可能產生偷逃增值稅的責任。票源企業向加油站銷售成品油時,通過賬外經營隱匿了銷售收入,對于實際發生的銷售業務既不開票,也不申報,偷逃了應繳的增值稅。按照《稅收征收管理法》第六十三條的規定,票源企業的上述行為可能被定性為偷稅,被稅務機關追繳稅款、滯納金,并承擔50%以上5倍以下的罰款,該責任還可能進一步轉化為對逃稅罪的刑事責任追究。

另一方面,票源企業可能存在虛開風險。由于票源企業與下游運輸企業之間欠缺真實交易基礎,根據最高人民法院印發《關于適用<全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定>的若干問題的解釋》的通知(法發〔1996〕30號)的規定,沒有真實貨物購銷而為他人開具增值稅專用發票,構成虛開增值稅專用發票。據此,票源企業開出的發票容易被定性虛開。同時,由于其將發票開具給與其不具有交易關系的主體,本身存在放任下游運輸企業虛抵的主觀故意,如果下游企業被查,票源企業也極易被牽連進虛開風險之中。如果票源企業的虛開風險首先爆發,則其主管稅務機關可能向下游運輸企業主管稅務機關發出《協查函》和《已證實虛開通知單》,從而將虛開風險傳導至購銷鏈條上的下游主體。

(二)運輸企業的涉稅風險

在案涉交易模式中,運輸企業礙于進項與成本不足,不得不鋌而走險從上游票源企業取得成品油發票,運用30號公告的增值稅抵扣政策,緩解無法合法取得進項發票導致的稅負問題。但在這一過程中,運輸企業不是實際提取貨物的主體,其與實際承運人之間更不存在貨物交付,在主觀方面其對于虛開的事實明知,無法適用善意取得,這也導致其虛開風險極大。根據《國家稅務總局關于納稅人虛開增值稅專用發票征補稅款問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第33號),“納稅人取得虛開的增值稅專用發票,不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額?!睋?,運輸企業虛開成品油發票虛增進項并不能實現降低稅負的初衷,反而會給自己帶來行政、刑事風險。根據《發票管理辦法》第三十五條的規定,納稅人具有虛開發票行為的,稅務機關不僅將沒收其違法所得,虛開金額超過1萬元的即可處5萬元以上50萬元以下的罰款,構成犯罪的,還將被依法追究刑事責任。

事實上,即使運輸企業從票源企業取得發票具有從其他第三方主體處購進成品油的真實交易基礎,在行政責任方面同樣屬于非法代開發票,規避行政責任比較困難。但是,具有真實交易基礎的如實代開行為與虛開存在本質區別,如行為人主觀上并無騙取的扣稅款的故意,客觀上未造成國家增值稅款損失的,不宜以虛開增值稅專用發票罪論處。不過,由于如實代開同樣侵犯了增值稅專用發票管理秩序,司法機關可能以非法購買增值稅專用發票罪追究運輸企業的刑事責任。

(三)托運企業的涉稅風險

在案涉交易模式中,托運企業是運輸企業開具運輸發票的下游受票企業,處于開票鏈條的最后一環,所承擔的涉稅風險一方面來自自身業務的問題,例如本案中托運人取得了運輸發票,但卻與運輸企業之間不存在資金往來,或存在資金回流現象,且托運企業和運輸企業的注冊經營地遙距千里,與正常的經營模式相比極不相稱,運輸企業與托運企業之間是否真實發生托運業務存在疑點,具有潛在的虛開風險。并且,由于增值稅專用發票具有環環抵扣的特點,托運企業的虛開風險還來自上游企業的風險傳導。根據《關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》(國家稅務總局公告2019年第38號)第二條的規定,如果運輸企業當期異常憑證進項稅額累計占同期全部增值稅專用發票進項稅額70%(含)以上,或者異常憑證進項稅額累計超過5萬元的,其對應開具的發票被列入異常憑證范圍。屆時如果托運企業無法對存在異議的發票提出有利的主張和依據,其還將面臨進項不得抵扣的風險。

油票變運輸票涉稅風險的抗辯空間

(一)票源企業的涉稅風險抗辯空間

其一,票源企業可以主張運輸企業與加油站之間存在購銷關系,即運輸企業從票源企業超量采購油品后,又委托票源企業向不需要進項發票的加油站銷售,票源企業可以通過提供與運輸企業的委托合同、加油站的提油單等證據,主張雖然案涉交易模式呈現“票貨分離”,但存在真實的油品和委托關系,不能簡單否定運輸企業和加油站之間的購銷關系。票源企業不存在虛開和偷稅的故意,偷逃稅款實際上是運輸企業向加油站銷售成品油不申報未開票收入造成的。

其二,運輸企業與加油站之間建立了購銷關系,并委托票源企業代為銷售,由于運輸企業欠缺油品儲存條件,遂采取“指示交付”的方式由票源企業直接交付給加油站,符合大宗商品貿易的交易習慣。

(二)運輸企業的涉稅風險抗辯空間

其一,運輸企業可以提供與托運企業之間的運輸服務合同、發車單以及實際承運人出具的情況說明等可以佐證運輸業務真實發生的憑據,從而主張其發生了真實的運輸業務,其取得虛開的發票是因為實際承運人未向其開票,為了解決稅負問題,才從票源企業開具成品油發票,用以抵扣進項。結合運輸企業實際開展運輸服務的情況,可以證明其不具有通過虛開發票抵扣進項而騙取國家稅款的故意,客觀上運輸企業基于真實交易取得了進項稅額的抵扣權,也沒有造成國家稅款損失的危險或后果。

其二,案涉交易模式造成國家稅款損失的環節主要在于運輸企業通過賬外經營的手段向加油站銷售油品,應當追究其偷逃稅的責任。由于運輸企業沒有取得《危險化學品經營許可證》,其從事成品油購銷的,還可能被以非法經營罪追究刑事責任。

其三,對于運輸企業與托運人之間確實沒有發生真實運輸業務的,按照《增值稅暫行條例》第一條,在中華人民共和國境內銷售服務的單位和個人,為增值稅的納稅人,應當依照本條例繳納增值稅。反之,運輸企業沒有發生銷售行為的,依法不負有增值稅納稅義務,即便納稅人開具了發票,不繳納稅款也不會造成國家稅款損失。

(三)托運企業的涉稅風險抗辯空間

托運企業可以提供其與上游運輸企業存在真實運輸服務交易的證明,并依法向稅務機關提出對定性為異常憑證的發票的異議,依法主張抵扣權利。這就要求其在日常經營活動中,妥善留存、保管交易相關的合同、發票等憑證,確保業務真實性具有充分的證據支撐。